La responsabilidad fiscal al contratar
La nueva Ley Tributaria incluye la responsabilidad fiscal subsidiaria de quienes contraten o subcontraten obras o servicios. En opinión del autor, la Agencia Tributaria está haciendo una interpretación de este supuesto que excede el marco previsto por la ley
La nueva Ley General Tributaria ha introducido un nuevo supuesto de responsabilidad fiscal en cuya virtud, aquellos sujetos que contraten o subcontraten obras o servicios que formen parte de su actividad económica principal, pueden ser responsables subsidiarios de las deudas tributarias del contratista o subcontratista.
Con esta nueva regulación, todo sujeto que contrate o subcontrate puede acabar pagando a Hacienda las deudas del contratista o subcontratista por IVA y Retenciones a cuenta, en la parte que corresponda a la obra o servicio contratado o subcontratado. Esta responsabilidad se evita si el contratista o subcontratista le entrega a quien le contrata, un certificado específico emitido por Hacienda que acredite que se encuentra al corriente de sus obligaciones tributarias.
La responsabilidad fiscal subsidiaria de deudas tributarias implica algo tan extraordinario como que un sujeto que no ha realizado el hecho imponible -el presupuesto de hecho generador de una deuda tributaria- pueda, sin embargo, estar obligado ante la Hacienda Pública a hacer frente al pago de una deuda tributaria que le corresponde a otro sujeto.
Con la nueva regulación, todo sujeto que contrate o subcontrate puede acabar pagando a Hacienda deudas del contratista o del sub-contratista
Esta extraordinaria excepción al principio de capacidad económica, plantea, por un lado, la necesidad de que su aplicación esté limitada a circunstancias que justifiquen esta derivación de responsabilidad fiscal, y, por otro lado, la conveniencia de someter esta institución a un estricto control de proporcionalidad que impida la extralimitación en su utilización. Adicionalmente, una figura tan excepcional como ésta requiere un riguroso respeto al principio de legalidad, de tal manera que por vía de la interpretación administrativa, no se extienda su aplicación a presupuestos y circunstancias no previstas expresamente en la Ley.
Si bien hasta la fecha no se ha aprobado un Reglamento de desarrollo, sin embargo, la Administración Tributaria ha emitido algunos criterios interpretativos que pueden ser cuestionables, en la medida en que definen un ámbito de aplicación de esta responsabilidad que, en nuestra opinión, superan y desbordan el marco previsto en la Ley.
En primer lugar, por lo que se refiere al ámbito de aplicación de la responsabilidad, la Resolución 2/2004, de 16 de julio, de la Dirección General de Tributos, ha señalado que dentro del concepto de 'actividad económica principal', han de incluirse no sólo las actividades económicas 'indispensables dentro del ciclo de producción' de la empresa, sino además, las actividades económicas 'no nucleares o complementarias'.
Con este criterio interpretativo, la contratación, por ejemplo, de servicios de limpieza, seguridad o catering -servicios complementarios y no indispensables dentro del ciclo de producción- entra dentro del ámbito de la posible responsabilidad fiscal subsidiaria. En consecuencia, Hacienda ha optado hasta la fecha, por la interpretación más amplia posible, superando en nuestra opinión el ámbito previsto en la Ley, puesto que con la interpretación administrativa no queda, en la práctica, ninguna obra o servicio excluido del ámbito de esta responsabilidad. Esta extralimitación sería aún mayor si se pretendiera extender la responsabilidad de quién contrata respecto a toda la cadena de contratación y subcontratación. Esta eventual interpretación sería contraria al contenido de la Ley, que expresamente establece que la responsabilidad queda limitada al importe de los pagos que realice el principal al contratista o subcontratista, es decir, a la relación contractual directa.
En segundo lugar, por lo que se refiere al certificado que el contratista debe entregar a quien le contrate, la Administración Tributaria está exigiendo para emitir el certificado, la verificación de más impuestos que los que la Ley contempla como objeto de eventual derivación de responsabilidad. Este criterio interpretativo administrativo, en nuestra opinión, de nuevo supera y desborda el texto de la Ley, que hace referencia expresa a la emisión de un certificado 'específico' que debería acreditar, exclusivamente, el cumplimiento de las obligaciones tributarias relacionadas con el IVA y las Retenciones.
En conclusión, Hacienda ha efectuado hasta la fecha, una extensión del ámbito de responsabilidad que, en nuestra opinión, excede del marco previsto por la Ley. El futuro Reglamento tiene la posibilidad de limitar el ámbito de aplicación de esta responsabilidad, ajustándolo a las previsiones de la Ley.
En primer lugar, limitando su aplicación a la contratación o subcontratación de la actividad económica principal, excluyendo a las actividades no nucleares o complementarias. En segundo lugar, aclarando que esta responsabilidad opera exclusivamente con el contratista o subcontratista con el que se contrata directamente. En tercer lugar, en relación con el certificado, restringiéndolo exclusivamente al IVA y a las Retenciones a cuenta.
Estas cuestiones deberían contemplarse en el futuro Reglamento para impedir un uso desproporcionado de esta institución, evitándose así la litigiosidad que provocaría una ampliación excesiva de su ámbito.