La donación de la empresa familiar
Se estima que en España existen más de 1,5 millones de empresas familiares (sociedades controladas por un grupo familiar), que representan el 75% del empleo privado en nuestro país y cuya facturación equivale al 70% del PIB. Como regla general, la transmisión lucrativa (vía donación o herencia) de participaciones de una empresa familiar puede suponer la tributación tanto para el adquirente, por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD), como para el transmitente por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), pero en este caso solo por las donaciones.
Conocedor de la relevancia de la empresa familiar y sensible a las dificultades que representa todo relevo generacional, el legislador ha previsto importantes incentivos fiscales que reducen sustancialmente la tributación asociada a la transmisión lucrativa, inter vivos o mortis causa, de la empresa familiar.
Centrándonos en las donaciones de padres a hijos, uno de esos incentivos es la reducción en la base imponible del ISD de los hijos del valor de las acciones o participaciones en la sociedad que desarrolle la empresa familiar, reducción que en ocasiones llega al 99% de su valor, siempre que se cumplan los requisitos exigidos al respecto.
Uno de esos requisitos es que la participación objeto de transmisión se encuentre exenta de tributación por el Impuesto sobre el Patrimonio (IP). La normativa del IP contempla una exención sobre el valor de las participaciones en una empresa familiar, en la misma proporción en que sus elementos patrimoniales se encuentren afectos a una actividad empresarial. De este modo si, por ejemplo, la empresa familiar contase con elementos afectos y no afectos (una inversión financiera temporal en determinado activo financiero, o un inmueble no afecto a una actividad empresarial), la parte proporcional que representasen los activos afectos sobre el total de activos (afectos y no afectos) determinaría el porcentaje del valor de cada participación exento de tributación por el IP.
"El TSJM se ha manifestado a favor de la aplicación de la reducción en el ISD de la Comunidad de Madrid”
Por tanto, cuando no todos los activos de una empresa familiar se encuentren afectos a una actividad empresarial deberá determinarse la parte del valor de cada acción o participación social que se encuentra exenta de tributación por el IP.
En estos casos se plantea cómo afecta esta exención parcial al ISD. La normativa estatal del ISD nada establece al respecto, si bien la Dirección General de Tributos ha mantenido que la base sobre la que puede aplicarse la reducción en el ISD debe ser también proporcional al porcentaje de exención aplicable en el IP.
Sin embargo, el Tribunal Superior de Justicia de Madrid (TSJM) se ha manifestado reiteradamente a favor de la aplicación de la reducción en el ISD de nuestra Comunidad Autónoma sobre el valor total de las participaciones y, por tanto, no aplicando el criterio de la proporcionalidad, dado que la Comunidad de Madrid no ha establecido la regla de la proporcionalidad para esta reducción en la base imponible, como sí ha sucedido, por ejemplo, en el caso de la normativa autonómica de Cataluña, Galicia y Valencia.
Estos pronunciamientos judiciales del TSJM se refieren a transmisiones mortis causa y no inter vivos, si bien consideramos que este criterio resulta igualmente aplicable a las donaciones por la similitud de la normativa aplicable. Así, en nuestra opinión, y según esa jurisprudencia del TSJM, la reducción en la base imponible por la adquisición inter vivos de la empresa familiar debería aplicarse en todo caso sobre el valor total de las participaciones.
En cuanto al padre donante, la donación a favor de los hijos de cualquier elemento patrimonial supone a efectos de su IRPF la obtención de una ganancia o pérdida patrimonial, determinada por la diferencia entre su valor de mercado y su valor de adquisición.
No obstante, para el caso de donaciones de participaciones en una empresa familiar, la legislación vigente del IRPF contempla expresamente que no se entenderá que se obtenga una renta (positiva o negativa), siempre que se cumplan los requisitos exigidos por la normativa del ISD para aplicar la reducción en la base imponible que antes comentamos. En este caso el donatario conservaría como coste de adquisición de la participación recibida el que correspondía al donante.
Debemos preguntarnos qué efecto tiene en el IRPF del donante el hecho de que resulte de aplicación una exención parcial en el IP, y no por el 100% del valor de cada acción o participación en la empresa familiar, porque no todos los activos de la empresa familiar se entiendan afectos a una actividad empresarial. La normativa del IRPF se remite a este respecto a la del ISD, por lo que la conclusión que se hubiera alcanzado a efectos de este último impuesto debería ser igualmente predicable respecto del IRPF. En nuestra opinión una exención parcial del IP no debería impedir que la no tributación de ganancia patrimonial en el IRPF del donante por la donación de la empresa familiar. Como argumento adicional hay que indicar que el donatario conservaría como coste de adquisición de la participación recibida el que correspondía al donante, por lo que simplemente se diferiría la tributación por su IRPF a la fecha futura en que el donatario transmita nuevamente esa participación.
Por último, el porvenir más que incierto de algunos de los incentivos fiscales, reducciones en base y bonificaciones en cuota actualmente existentes en la legislación estatal y autonómica del ISD hace que los propietarios de empresas familiares estén pensando donar una parte de sus participaciones en dichas empresas, bien de la plena propiedad o solo de la nuda propiedad (conservando el derecho de usufructo), para evitar situaciones poco deseadas en el futuro.
Ahora que aún estamos a tiempo conviene valorar lo antes posible la opción de llevar a cabo la transmisión inter vivos de participaciones en una empresa familiar, teniendo en cuenta la tributación asociada conforme a la normativa vigente.
Siro Barro es abogado de Alemany, Escalona & De Fuentes