El futuro de las comunidades de bienes
Una de las modificaciones incorporadas en el proyecto de Ley para la Reforma del IRPF afecta al régimen de atribución de rentas regulado en el artículo 10 de la Ley 40/1998 y, según el cual, las rentas correspondientes a determinadas entidades, entre ellas las comunidades de bienes se atribuirán a sus miembros según las normas o pactos aplicables en cada caso y, en su defecto, a partes iguales.
Es éste un régimen que ya existía en las leyes anteriores reguladoras del impuesto y que pretende dar cobertura tributaria a una serie de entidades que se vieron, en cierta manera, reconocidas por el Derecho Tributario a través del artículo 33 de la Ley General Tributaria, el cual reconoció como sujetos pasivos a efectos tributarios a las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o patrimonio separado, susceptible de imposición.
Este tipo de entidades y, en el caso concreto, las comunidades de bienes vienen produciendo algunos problemas a la hora de aplicar la normativa tributaria por su característica de no tener una personalidad jurídica propia distinta de la de sus comuneros. En este punto, debemos recordar la definición de comunidad de bienes de nuestro Código Civil, que, según su artículo 392, establece que 'hay comunidad de bienes cuando la propiedad de una cosa o un derecho pertenece pro indiviso a varias personas (...).'
Los problemas surgen porque esta figura civil en su génesis no está concebida, por su funcionamiento, para desarrollar una actividad empresarial, se trata simplemente de unos bienes o derechos en común entre varias personas.
En este proyecto de regulación se mantiene el artículo 10 reducido de contenido y con una remisión al nuevo régimen que se regularía en los nuevos artículos 72 al 74bis de la Ley 40/1998. Al margen del futuro desarrollo reglamentario, este nuevo régimen surge con la intención de plasmar en la norma algunas cuestiones que producían controversias interpretativas que se iban matizando por la Administración a través de las pertinentes consultas de la Dirección General de Tributos. Se reconocen a los efectos de este nuevo régimen las entidades constituidas en el extranjero que tuvieran un tratamiento equivalente en el Estado que las regule.
Como novedad destacable debemos indicar la regulación de las cantidades percibidas por los miembros de una comunidad de bienes que únicamente aportan capital y no desarrollan actividad alguna y que en la actualidad plantean algunos problemas en la práctica. Así, la renta obtenida por la entidad, en este caso, la comunidad de bienes, se atribuirá a la totalidad de los comuneros que ejerzan de forma habitual, personal y directa la ordenación de los factores de producción.
A continuación se establece que las contraprestaciones o utilidades que correspondan a los miembros de la entidad que únicamente efectúen aportaciones de capital a la misma se calificarán como rendimiento de capital mobiliario procedente de la cesión a terceros de capitales propios y tendrán la consideración de gasto fiscalmente deducible para la determinación del rendimiento neto de la actividad económica.
Es un paso importante el regular expresamente este tratamiento, aunque estas situaciones venían produciéndose en el tiempo. Además, debería hacerse extensivo a las situaciones actuales, tanto en lo referido a la calificación que ya venía siendo admitida por la Dirección General de Tributos como el carácter de deducible de las cantidades pagadas a los comuneros capitalistas.
En este punto, y así lo entendemos por interpretación de esta regulación, que estos supuestos en que uno de los comuneros decide participar o bien transformarse en capitalista dentro de la comunidad de bienes, no deben en ningún caso interpretarse como supuestos de disolución de la misma, en tanto en cuanto, y según el artículo 392 del Código Civil, que no se debe olvidar es la norma que regula su constitución, funcionamiento junto con los pactos entre los propios comuneros, la comunidad de bienes se mantiene y únicamente se producen modificaciones en cuanto a la forma de retribuir a sus componentes.
Se establecen también, en este nuevo régimen, reglas para atribuir los rendimientos a sus miembros. Así, las rentas se determinarán conforme a la normativa del IRPF con independencia de que algunos de sus componentes sean a su vez sujetos pasivos del impuesto sobre sociedades o contribuyentes por el impuesto sobre la renta de no residentes.
Sin embargo, en los casos de rentas procedentes de ganancias derivadas de la transmisión de elementos no afectos a una actividad empresarial, para los miembros sujetos pasivos del impuesto sobre sociedades, no les será de aplicación la disposición transitoria novena de la Ley 40/1998 que regula la aplicación de los coeficientes correctores.
El propio proyecto incorpora modificaciones en la Ley 41/1998 y, en concreto, una regulación del régimen de atribución de rentas cuando existan en estas entidades miembros contribuyentes del impuesto sobre la renta de no residentes, así como para los supuestos de entidades en atribución constituidas en el extranjero. También, cuando procedan, deberán someterse a retención o ingresos a cuenta todas las rentas que se abonen a una comunidad de bienes, y no a sus miembros, los cuales posteriormente podrán integrarlas en las liquidaciones de sus respectivos impuestos en proporción a su participación en la entidad. Es ésta una cuestión que se estaba aplicando, pero no se encontraba regulada expresamente.
Se crea en este proyecto un nuevo artículo 74bis a la Ley 40/1998, que regulará las obligaciones de información de las entidades en atribución de rentas. A falta del desarrollo reglamentario oportuno, se tratará de una declaración informativa sobre las rentas atribuidas a cada uno de los miembros. La misma deberá ser presentada por la persona que ostente la representación de la entidad o por sus miembros.
También se prevé que las entidades notifiquen a sus miembros la renta total obtenida por la entidad y la atribuible a cada uno de ellos. Quedarán excepcionadas de presentar esta declaración informativa aquellas entidades que no ejerzan actividades empresariales y, además, sus rentas no excedan de 2.000 euros anuales.