Justos por pecadores
La nueva Ley de Medidas para la Prevención del Fraude Fiscal (Ley 36/2006, de 29 de noviembre) contiene, entre las muchas normas que se incluyen en su articulado, una de especial relevancia en relación con ese loable intento de prevenir y luchar contra el fraude tributario. Se trata del nuevo régimen de responsabilidad subsidiaria que se introduce en el artículo 87.5 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA).
Este régimen, cuya bélica vocación contra el fraude nadie pone en entredicho, tiene la dudosa virtud, sin embargo, de permitir a la Administración tributaria matar moscas a cañonazos. Virtud que, como seguidamente expondremos, implica el riesgo no deseado de que, a la postre, terminen pagando justos por pecadores.
El contexto de esta norma hay que situarlo en la lucha contra las tramas organizadas de IVA que han ido proliferando en los últimos años en determinados sectores de la economía (telefonía móvil o productos informáticos, entre otros). La operativa de dichas tramas, tal como se explica en el Plan de Prevención del Fraude Fiscal, sigue, en esencia, las siguientes pautas: uno de los miembros de la trama adquiere los bienes de que se trate a un empresario de otro Estado miembro de la Unión Europea, operación ésta que se encuentra exenta de IVA en el país de origen y que tampoco supone tributación efectiva en España por motivo de tal adquisición. A continuación, los bienes adquiridos son vendidos a otra entidad de la trama, que a su vez los venderá a otra entidad, vinculada o no a la trama. La clave está en que la entidad que adquiere los bienes a otro Estado de la UE y que luego realiza una entrega interior no declarará ni, por tanto, ingresará el IVA correspondiente a esa entrega, mientras que la sociedad adquirente deducirá ese IVA soportado y no ingresado.
Este régimen del IVA tiene la dudosa virtud de permitir a la Administración tributaria matar moscas a cañonazos
Esta práctica permite que el precio por el que se realiza esa primera entrega de bienes en España pueda ser incluso inferior al precio de compra de los mismos, pues al no ingresarse el IVA, éste puede ser considerado, en términos económicos (que no fiscales) como un ingreso de la operación. Una de las evidentes ventajas es la de poder vender los bienes a precios más baratos, incluso por debajo de coste, ya que el déficit queda cubierto con el IVA no ingresado.
Es, como decimos, en este contexto, en el que la Ley establece este nuevo régimen de responsabilidad subsidiaria, mediante el cual la Administración tributaria podrá considerar como responsable subsidiario (y, por tanto, exigirle la deuda tributaria no pagada por el deudor principal, una vez confirmado que éste no realizará el ingreso) a todo aquel empresario o profesional que haya adquirido bienes respecto de los cuales su proveedor, o cualquier proveedor anterior, no hubiera ingresado el IVA, siempre que al realizar la adquisición debiera haber presumido razonablemente que aquel IVA no se había ingresado ni se ingresaría.
Tal razonable presunción la identifica la norma con el hecho de haber satisfecho por la adquisición de dichos bienes un 'precio notoriamente anómalo'; concepto jurídico indeterminado que queda, sin embargo, concretado por la Ley en tres supuestos diferenciados y no excluyentes:
l Cuando el precio satisfecho sea sensiblemente inferior al correspondiente a dichos bienes en las condiciones en que se realizado la operación.
l Cuando el precio satisfecho sea sensiblemente inferior al pagado en adquisiciones anteriores de bienes idénticos.
l Y cuando el precio pagado sea sensiblemente inferior al precio de adquisición de dichos bienes por parte de quien ha efectuado su entrega.
Cuando se dé cualquiera de estos tres supuestos, concurriendo con la ya apuntada falta de ingreso del IVA, el adquirente puede resultar compelido a ingresar como responsable esas cuotas de IVA no ingresado, fuera o no consciente de que el precio por él pagado no era lo suficientemente elevado como para evitar esta acción de responsabilidad.
En ese caso, parece que la única escapatoria que se ofrece al comprador es la posibilidad de intentar probar que dicho precio reducido responde a la existencia de factores económicos distintos a la falta de ingreso del IVA.
La regulación expuesta no puede sino generar inquietud en los operadores económicos que, a partir de la entrada en vigor de la Ley (1 de diciembre de 2006), han de extremar sus precauciones a la hora de adquirir bienes a precio de ganga, ya que tales adquisiciones pueden resultarles, a la postre, demasiado caras.
Y es que, si se lee detenidamente la norma, la conclusión a la que se llega es que resulta muy difícil para los sujetos pasivos adquirentes llegar a conjurar totalmente el riesgo de ser considerados como responsables subsidiarios. Pues ello implicaría no sólo conocer en todo momento cuál es el valor de mercado de dichos bienes sino también, por ejemplo, los motivos por los que se les puede estar ofreciendo un descuento, o la estructura de costes de su proveedor.
A pesar de las ideas apuntadas, no es nuestra intención resultar alarmistas, pues no debe caber duda alguna de que la Administración tributaria conoce perfectamente el contexto en el que se dicta la norma y el tipo de comportamiento que pretende atajar. Sin embargo, tampoco se puede obviar que la norma está ahí, y que los términos en que ha sido dictada quizá no cumplan satisfactoriamente los dos principios que el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas considera necesarios para admitir este tipo de supuestos de responsabilidad, a saber: el de proporcionalidad y el de seguridad jurídica.
En definitiva, nos encontramos ante un arma de importante efecto destructor que las autoridades tributarias deben utilizar con sumo cuidado, atacando contundentemente las tramas organizadas de fraude en el IVA y evitando, por el contrario, su aplicación generalizada e indiscriminada, lo cual supondría lo que ya vaticinábamos en el título de este artículo: que terminen pagando justos por pecadores.
Javier Albors. Director de Tributación de Empresas de Ernst & Young Abogados