El tratamiento del mínimo vital en el IRPF
Uno de los puntos más controvertidos de la proyectada reforma fiscal es la aplicación de la exención por el mínimo vital en el IRPF. El autor analiza el nuevo sistema recogido en el proyecto de ley que, en su opinión, recupera el modelo anterior a la reforma de 1999
La aplicación de la exención por el mínimo vital (mínimo personal y familiar) se ha convertido en uno de los centros de la controversia suscitada en torno a la proyectada reforma del IRPF. La polémica, sin embargo, no es nueva, sino que viene arrastrándose desde que, en 1999, se cambió la forma de instrumentación utilizada entre 1979 y 1998, consistente en la aplicación de una deducción general en la cuota o de un primer tramo de renta gravado a tipo cero.
Es bien conocida la equivalencia entre ambos sistemas, que logran que el mismo tramo de renta (con independencia del nivel de ingresos del contribuyente) quede exento y, de este modo, que todos los declarantes obtengan el mismo ahorro impositivo en términos absolutos. Así, a título meramente ilustrativo, es indiferente no gravar los primeros 5.000 euros de renta, o bien gravarlos, por ejemplo, a un tipo del 24% y aplicar una deducción en la cuota de 1.200 euros (que coincidiría con el ahorro impositivo obtenido por todos los contribuyentes).
Los impulsores de la reforma fiscal aplicada desde 1999 introdujeron el enfoque de la capacidad económica discrecional, popularizado a raíz del célebre Informe Carter, elaborado en Canadá a finales de los años sesenta. Así, la capacidad económica del contribuyente, como ha recordado Manuel Lagares, pasó a definirse como la renta que excede a la que permite cubrir las necesidades básicas del sujeto y de las personas que de él dependan, adoptándose como forma de cálculo la minoración de los ingresos totales en la parte que corresponde al referido mínimo personal y familiar.
En un IRPF con tarifa progresiva, la sustitución de una reducción en la base por una deducción en la cuota mejoraría la equidad del impuesto
La traducción práctica es que todos los contribuyentes se benefician de la misma cantidad de renta exenta, pero, puesto que ésta se detrae de la última parte de los ingresos, el ahorro impositivo en términos absolutos, en presencia de tipos de gravamen progresivos, no es el mismo para todas las personas. Por el contrario, depende del tipo aplicable a la última fracción de la renta, por lo que será mayor cuanto mayor sea el nivel de ingresos. Esto es así ya que el ahorro impositivo derivado de un importe que se resta de la renta viene dado por la magnitud de dicho importe (que se deja de gravar) multiplicada por el tipo impositivo marginal del contribuyente.
La anterior constatación, no por elemental menos relevante, es la que lleva a la conclusión de que, en un IRPF con tarifa progresiva, como recientemente ha señalado H. W. Zee en un documento del FMI (WP/05/87), la sustitución de una reducción en la base por una deducción en la cuota mejoraría la equidad vertical del impuesto, además de reducir el coste recaudatorio de la exención. A mayor abundamiento, ya en el propio Informe Carter se expresaba el reconocimiento de que 'estamos convencidos completamente de que los primeros dólares de renta no deberían ser gravables (...) recomendamos la adopción de dos escalones de tipos nulos: uno para los individuos sin personas a su cargo y otro para las unidades de gravamen familiares' (versión castellana, IEF, 1975, volumen II, página 23).
En definitiva, si la finalidad de la exención que estamos considerando es la de liberar de gravamen aquella parte de los ingresos del contribuyente que ha de destinarse a cubrir sus necesidades básicas, cabe plantearse el siguiente interrogante: ¿qué parece más lógico, que dicha exoneración se practique sobre los primeros ingresos recibidos por los contribuyentes o sobre los últimos (no equiparables como consecuencia de la progresividad)? El proyecto de reforma del IRPF -ciertamente, sin derrochar claridad expositiva en su planteamiento- se decanta, no sin fundamento, por la primera opción, la cual no vendría sino a restaurar el sistema aplicado en España durante las dos primeras décadas de vigencia del impuesto. Se trata, en suma, de una medida que, más allá de la escasamente afortunada forma elegida para su presentación e inserción dentro de la estructura del impuesto, debe ser juzgada por el fondo y el verdadero alcance de la misma.