Cuando la inspección tributaria entra en el domicilio empresarial
Todos los ciudadanos tenemos interiorizado que nuestro domicilio es inviolable y que nadie puede acceder a él sin consentimiento. La mayoría de la gente no se suele ver en la tesitura de tener que esgrimir este derecho, pero sí nos resulta familiar la escena cinematográfica en la que el sospechoso niega al policía la entrada en su casa si no porta una orden judicial.
En nuestro país, la protección del domicilio frente a intrusiones ajenas se encuentra enunciada, como derecho fundamental, por el artículo 18.2 de la Constitución: el domicilio es inviolable. Ninguna entrada o registro podrá hacerse en él sin consentimiento del titular o resolución judicial, salvo en caso de flagrante delito. Nadie duda que este precepto constituya un seguro límite a los poderes del Estado y un pilar de nuestro régimen de libertades.
Como manifestación de uno de esos poderes, la Administración tributaria tiene atribuida por ley la potestad de entrada y registro del domicilio constitucionalmente protegido, cuando sea necesario para llevar a cabo las actuaciones inspectoras. La pugna entre la natural pulsión recaudatoria e investigadora de la Hacienda pública y el derecho fundamental a la inviolabilidad del domicilio genera no pocos conflictos. La circunstancia de que el ordenamiento jurídico español no cuente con una ley específica que regule en detalle la protección debida al domicilio ha obligado a nuestros tribunales, y en particular al Tribunal Constitucional, a resolver, a veces de manera contradictoria, los problemas que se presentan cuando la inspección de tributos necesita invadir el espacio domiciliario en el ejercicio de las funciones que legítimamente tiene atribuidas.
Uno de esos problemas versa sobre el propio concepto de domicilio. Nadie duda que nuestra casa sea el ámbito espacial a que se refiere nuestra Constitución cuando proclama su carácter de inviolable. Pero, ¿qué pasa con la empresa o despacho profesional? ¿Puede afirmarse que el domicilio de las sociedades mercantiles goza de una protección tan rotunda? ¿Se extiende esa protección a todo espacio que delimite la actividad empresarial?
El Tribunal Constitucional ha respondido a estas cuestiones afirmando que, efectivamente, no solo las personas físicas (particulares) se benefician de este derecho anudado a la esfera de su intimidad. También las personas jurídicas, y en lo que aquí nos interesa las sociedades mercantiles son titulares de ciertos espacios que, por la actividad que en ellos se realiza, requieren una protección frente a la intromisión ajena. En este sentido, precisa el tribunal, el domicilio de las empresas, aunque goza de una menor intensidad de protección, también es objeto del amparo constitucional en aquellos espacios físicos que resulten indispensables para el desarrollo de su actividad sin intromisiones ajenas, por constituir el centro de dirección de la sociedad o de un establecimiento dependiente de la misma o por servir a la custodia de los documentos u otros soportes de la vida diaria de la sociedad que deben quedar reservados al conocimiento de terceros. Por tanto, no son objeto de protección todos los espacios físicos donde se desarrolle cualquier actividad empresarial, pues quedan excluidos aquellos que estén abiertos al público o en que se lleve a cabo una actividad laboral o comercial que no esté vinculada con la dirección de la sociedad ni sirva a la custodia de su documentación, ni las oficinas donde únicamente se exhiben productos comerciales o los almacenes, tiendas, depósitos o similares.
En no pocas ocasiones la inspección tributaria se persona en las instalaciones de la empresa, normalmente sin previo aviso, con la pretensión de acceder y registrar la documentación contable y societaria, los libros, ficheros, correspondencia con trascendencia tributaria, las bases de datos informatizadas, etc., e incluso extraer de ellos la información oportuna para obtener indicios de un posible ilícito tributario que, de otra forma, resultaría fácilmente ocultable.
En esa situación, el obligado tributario –sus representantes legales si se trata de una sociedad mercantil– tiene una alternativa: consentir la entrada y registro de la inspección con la exposición que ello supone o, como en el caso de la escena cinematográfica de que hablaba al principio, negar la entrada al domicilio si los inspectores no han tenido la previsión de obtener la preceptiva autorización judicial. Tanto el consentimiento como la autorización judicial actúan como fuente de legitimación constitucional que excepciona la inmunidad del domicilio de suerte que, si falta alguno de ellos, cualquier evidencia obtenida merced a la entrada y registro domiciliarios devendría nula para el derecho.
La autorización judicial para la entrada y registro del domicilio debe ser solicitada ante el juzgado de lo contencioso-administrativo, órgano que tiene atribuida esta competencia en el ámbito de la Administración tributaria. El juez de lo contencioso habrá de velar que tan excepcional medida sea proporcional a la finalidad que se pretende. En este punto, el Tribunal Constitucional ha venido exigiendo la superación de un triple juicio, como requisito para otorgar la autorización de entrada y registro domiciliarios: el juicio de idoneidad, conforme al cual la entrada domiciliaria debe ser útil para la actuación inspectora; el juicio de necesidad, que determine que no existe otra medida sustitutiva más moderada que la intromisión que se pretende, y el juicio de proporcionalidad en sentido estricto, que pondere los beneficios de tal medida frente al sacrificio de un derecho fundamental como el que nos ocupa. Superados estos tres criterios, el juez competente otorgará la autorización y, con ello, la legitimación a la fuerza inspectora para acceder y registrar el domicilio del obligado tributario sin necesidad de su consentimiento. La otra opción que apuntaba ante la presencia de la fuerza inspectora que ha obviado la solicitud de la orden judicial y pretende la intromisión en el domicilio de la empresa es la de obtener el consentimiento de sus representantes legales. En este escenario –nada insólito en la práctica– se han dado casos en los que el celo inspector ha vencido la inicial resistencia del representante de la empresa a prestar su consentimiento con la insinuación –cuando no alusión directa– a un expediente sancionador por obstrucción a la labor inspectora, con la amenaza de multas de muy gravosa cuantía.
Sobre el consentimiento del obligado tributario a la entrada y registro domiciliarios no se exige una formalidad especial en su expresión, admitiéndose incluso que pueda ser tácito (falta de oposición). Sin embargo, en los variados conflictos que le han sido planteados entorno a esta materia, el Tribunal Constitucional ha declarado la necesidad de que el consentimiento dado por el obligado tributario sea informado, es decir, que quien lo preste haya sido convenientemente instruido del alcance y propósito de la entrada y registro domiciliarios y con la advertencia expresa del derecho que le asiste a oponerse a dicha injerencia. Es lo que todos conocemos, con ciertas evocaciones también cinematográficas, como la lectura de derechos: si la inspección de Hacienda pretende entrar y registrar nuestro domicilio sin una orden judicial, tiene que recabar nuestro consentimiento y para que este sea válido debe informarnos del derecho que nos asiste a no prestar el mismo y, por supuesto, del alcance que pretende dar al registro.
De no cumplir esos requisitos esenciales, la entrada y registro realizada por la inspección tributaria habrá vulnerado el derecho a la inviolabilidad del domicilio, lo que determinará, indefectiblemente, la nulidad radical y absoluta de todo lo actuado y, por la célebre doctrina de los frutos del árbol envenenado, que cualquier información o evidencia obtenidas como consecuencia de aquella intromisión ilegítima no puedan ser utilizadas en nuestro perjuicio.
Borja Sanz Mardomingo es Socio de Briz Jurídico y Tributario.