Sobre el IVA y los bitcoins
La cuestión que, hasta el momento, ha centrado el mayor interés en relación con el régimen tributario de los bitcoins (BTC) es el tratamiento en el IVA de sus operaciones de compraventa. España ha mantenido una posición vacilante al respecto, pero ya parece existir un criterio asentado. Este se ha producido con la emisión de dos contestaciones a consultas de la Dirección General de Tributos (DGT), ambas de 30 de marzo de 2015. En estas, se acude al artículo 135.1.d) de la Directiva 2006/112/CE, que declara exentas del tributo “las operaciones, incluida la negociación, relativas a depósitos de fondos, cuentas corrientes, pagos, giros, créditos, cheques y otros efectos comerciales, con excepción del cobro de créditos”. Su transposición al ordenamiento español se encuentra en el artículo 20.Uno.18, letras h) e i), de la ley española del tributo.
Para la DGT, “las monedas virtuales bitcoin actúan como un medio de pago y, por sus propias características, deben entenderse incluidas dentro del concepto otros efectos comerciales por lo que su transmisión debe quedar sujeta y exenta del impuesto”. Como puede observarse, la aplicación de la exención, ya afirmada expresa y claramente por la Administración, no se deriva de su equiparación a las monedas tradicionales, sino al concepto de otros efectos comerciales, que incluye la entrega de todos aquellos instrumentos que implican transferencia de dinero. En definitiva, la finalidad de la Directiva 2006/112/CE no es otra que eximir tanto la entrega de dinero como la de estos otros instrumentos que presuponen movimiento del mismo.
Un problema particular y complejo es el de la sujeción a IVA de las actividades de minería. En contra de dicha sujeción se pronuncia el HMRC británico afirmando que los ingresos recibidos de tal actividad van a estar generalmente fuera del ámbito del IVA, ya que no constituye una actividad empresarial a efectos de este tributo. La razón se encuentra, según esta opinión, en que existe un vínculo insuficiente entre los servicios prestados y la contraprestación recibida.
El fundamento de esta posición ha sido desarrollado y explicitado más ampliamente por parte de la doctrina. Así se ha señalado que la minería no da lugar a una relación jurídica entre un proveedor y un adquirente de un servicio, en cuyo seno se intercambian prestaciones recíprocas, siendo una pago de la otra. Además, no existe un cliente específico en las actividades de minería, sino que los nuevos BTC son generados automáticamente por la propia red. Se cita como apoyo de esta tesis la STJCE de 3 de marzo de 1994 (asunto C-16/93, Tolsma).
No compartimos este criterio pues el minero se compromete a un resultado, la generación de BTC, a cambio de una contraprestación, como es la percepción de determinado número de monedas virtuales. Es cierto que la actividad tiene un componente de aleatoriedad, ya que es posible que el minero, a pesar de desplegar su actividad, no encuentre el resultado al problema matemático y, por tanto, no obtenga su contraprestación. Pero ello se deriva de la propia naturaleza de la prestación, donde el minero no se compromete al desarrollo de una actividad, sino a la consecución de un resultado. Si este se logra, la contraprestación, en forma de BTC, resulta obligatoria.
Tampoco es un inconveniente, a nuestro juicio, que el cliente sea un colectivo, la red de generación de BTC. Dicha red no es otra cosa que un empresario dedicado a la generación y transmisión de estas monedas, adquiriendo, para ello, los servicios de los mineros.
Por tanto, a nuestro juicio, nos encontramos ante una actividad plenamente sujeta a IVA. No obstante, hay que reconocer que esta afirmación solo puede formularse con cierto nivel de incertidumbre, en tanto no dispongamos de algún criterio administrativo o jurisprudencial, español o europeo.
El último aspecto que debemos considerar es el de las posibles consecuencias que se derivan para aquellos empresarios que aceptan o realizan pagos de sus operaciones comerciales mediante BTC. Estas transacciones deben registrarse y facturarse mediante su valor en euros, tomando la cotización del día en que se expida la factura. Desde el punto de vista de IVA, ya hemos visto cómo la DGT entiende que los BTC son equiparables a otros efectos comerciales, que implican un movimiento o transferencia de dinero. Por tanto, el pago en BTC, en sí mismo considerado, no debe tener ninguna repercusión a efectos de este impuesto.
Javier Martín Fernández es Socio Director de F&J Martín Abogados. Profesor Titularde Derecho Financiero y Tributario de la Universidad Complutense