La reforma del procedimiento tributario
El BOE del pasado 5 de septiembre publicaba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de todos los procedimientos de aplicación de los tributos. La norma constituye el último eslabón normativo, a nivel reglamentario, en el proceso de codificación del procedimiento tributario iniciado con la promulgación de la Ley General Tributaria en 2003. Los años, y los sucesivos reglamentos de desarrollo de esta norma, nos han permitido pulsar en qué medida una ley tan emblemática, genéticamente concebida con una innegable vocación garantista, se ha visto acompañada de la imprescindible complicidad administrativa y reglamentaria. Y es que una cosa es hacer las leyes y otra los reglamentos; y otra muy distinta, aplicar los unos y los otros.
Esto viene a cuento a propósito de la importancia del procedimiento tributario, que no es otra cosa que el cauce formal de relación del contribuyente con la Hacienda pública: para presentar una declaración, para obtener la devolución de lo indebidamente ingresado, para someterse a una comprobación por la inspección El procedimiento no es un mero formalismo, una secuencia temporal de trámites caprichosamente ordenada para excitar el celo burocrático de la Administración, sino una garantía de satisfacción del interés público, es decir: de eficacia en la resolución administrativa, y de tutela de los derechos y garantías del contribuyente.
Probablemente todavía es prematuro valorar, sin el adecuado nivel de estudio, el nuevo reglamento de gestión e inspección tributarias. Sin embargo sí pueden apuntarse algunas ideas generales. La primera es la abultada inflación de procedimientos que gangrena nuestro sistema tributario. Cada derecho o deber tiene su procedimiento, y cada procedimiento tiene su derecho o deber. Si don Gurmesindo de Azcárate, frustrado adalid de la seguridad jurídica, levantara la cabeza, vería cuán difícil era diseñar un procedimiento general para toda la Administración.
La segunda valoración se refiere a la mala utilización del reglamento para excepcionar, restringir, cuando no contradecir, lo que dice la ley. Es un fenómeno típico de la cultura jurídica de este país: que ellos hagan las leyes, nosotros haremos los reglamentos. Frase de paternidad difusa, que algunos atribuyen a un Cánovas del Castillo y otros a un avispado conde Romanones, y que a la sazón expresaba el poco respeto existente hacia el principio de legalidad, y hoy una innegable tensión dialéctica entre la capacidad normativa del legislador y de la Administración.
Un ejemplo de ello lo vemos en el llamado silencio administrativo positivo. La Ley General Tributaria, consumando una pequeña revolución administrativa, establece que, sin perjuicio de ulterior precisión reglamentaria, la falta de resolución expresa en plazo de los procedimientos tributarios susceptibles de producir efectos favorables al contribuyente tendrán un efecto positivo, entendiéndose estimadas las solicitudes formuladas. Pues bien, con el nuevo reglamento se contemplan hasta 94 procedimientos en que el silencio administrativo es negativo, y sólo tres con efecto positivo. Es decir, la regla general se convierte en excepción reglamentaria. ¿Significa ello que estamos ante un excepción reglamentaria con defectuosa cobertura legal? No, el legislador no sabe vivir sin el reglamento, y por ello la ley, como en tantas otras cosas, hace declaraciones de principios y prevé su futuro desarrollo reglamentario.
Es una técnica legislativa perversa, las leyes son excesivamente reglamentistas, y aun así, prevén la colaboración del reglamento que o las vacía de contenido o les imprime una interpretación que restringe su ámbito de aplicación. Basta con que la ley sea imprecisa sobre la disponibilidad y negociabilidad de los créditos fiscales que el contribuyente ostenta frente a la Administración, como los abultados créditos por devoluciones de IVA que muchas empresas soportan, para que venga el nuevo reglamento a precisar que ni se pueden ceder ni se pueden pignorar. Entretanto, devoluciones congeladas a la espera de un procedimiento de inspección o de verificación de requisitos formales.
Y ésta es la tercera y última crítica, la tan denostada presión fiscal indirecta: la progresiva e irresistible ampliación del círculo de obligaciones formales. Un botón de muestra, si antes los fedatarios públicos tenían obligaciones de información de determinadas transmisiones, ahora se extienden a todos los actos y negocios que autoricen, y aquí sí que puede haber un problema de insuficiente cobertura legal.
Habrá que esperar y ver cómo aplica el nuevo reglamento la Administración, y cómo los tribunales fiscalizan su legalidad y su aplicación en defensa de los derechos y garantías del contribuyente. Entretanto, la técnica normativa poco depurada de siempre, para mayor gloria del órdago de Cánovas o del conde de Romanones.
Jordi de Juan i Casadevall. Abogado del Estado y consejero de Cuatrecasas