El IVA aprieta, pero no ahoga
El 15 de septiembre, el Tribunal de Justicia de la UE ha dictado dos importantes sentencias que ponen en su justo lugar el tema del cumplimiento de las obligaciones de facturación en el IVA a los efectos de la deducción del impuesto por el sujeto pasivo. En determinados Estados miembros de la UE, las autoridades fiscales, con cierta ligereza, rechazan la deducibilidad del IVA soportado por incumplimiento de motivos formales, lo que provoca una importante litigiosidad y graves perjuicios económicos a las empresas por lo que se denomina sanciones impropias.
El tribunal viene recordando hasta la saciedad que el derecho de los sujetos pasivos a deducir el IVA soportado por los bienes y servicios recibidos constituye un principio fundamental del sistema común del IVA establecido por la legislación de la Unión y que dicho principio fundamental de neutralidad exige que se conceda la deducción del IVA soportado si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales. En consecuencia, siempre que la Administración fiscal disponga de los datos necesarios para determinar que se cumplen los requisitos materiales, no puede imponer, respecto al derecho de deducir ese impuesto, requisitos adicionales que puedan tener como efecto la imposibilidad absoluta de ejercer tal derecho.
En la sentencia del asunto C-518/14, el tribunal declara con absoluta claridad que la Directiva IVA 2006/112/CE debe interpretarse en el sentido de que se opone a una normativa nacional, en virtud de la cual la rectificación de una factura para incluir un dato obligatorio, a saber, el número de identificación a efectos del IVA, no tiene efectos retroactivos, de tal forma que el derecho a deducir el impuesto repercutido en la factura rectificada puede ejercitarse únicamente el año en el que se ha rectificado la factura inicial, y no en el que se expidió inicialmente.
Y en la sentencia del asunto C-516/14 declara que la directiva debe interpretarse en el sentido de que se opone a que las autoridades tributarias nacionales puedan negar el derecho a deducir el IVA basándose únicamente en que el sujeto pasivo está en posesión de una factura que incumple los requisitos establecidos en el artículo 226, puntos 6 y 7, de la directiva, aunque las referidas autoridades dispongan de toda la información necesaria para verificar el cumplimiento de los requisitos materiales del ejercicio de ese derecho. Es decir, la normativa europea, a la que debe ajustarse la normativa nacional, permite que los sujetos pasivos aporten, además de la factura –que puede estar incompleta–, otros medios de prueba para verificar que se cumplen los requisitos materiales para que se pueda ejercitar el derecho a deducir el IVA y, por tanto, las autoridades fiscales y los tribunales nacionales deben tener en cuenta toda la información que proporcionan tanto las facturas controvertidas como los documentos anexos aportados por la empresa.
La citada jurisprudencia europea ha de tenerse en cuenta a la hora de aplicar el artículo 106 de nuestra Ley General Tributaria, que determina que “la ley propia de cada tributo podrá exigir requisitos formales de deducibilidad para determinadas operaciones que tengan relevancia para la cuantificación de la obligación tributaria”. En España, como ha señalado la doctrina (García Novoa), el artículo 97 de la Ley del IVA hace referencia a los requisitos formales de la deducción, disponiendo en su apartado uno que “solo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho”. La expresión solo ha servido para interpretar que en el IVA, los requisitos formales son también parte del régimen sustancial del impuesto, de manera que tendrían una función constitutiva”. Pero “una cosa es la ausencia total de factura y otra, que la misma adolezca de algún defecto que pueda ser objeto de subsanación”, como viene a clarificar el TJUE.
Creo que la doctrina del TJUE (a efectos argumentativos o doctrinales) es aplicable a cualquier tributo. También el artículo 106 LGT establece que “los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación que cumpla los requisitos señalados en la normativa tributaria”. Es decir, ha de aceptarse tanto la rectificación de la factura con efectos retroactivos como la aportación de otros medios de prueba para verificar que se cumplen los requisitos materiales para ejercitar el derecho.
Isaac Ibáñez García es Abogado